上述特點，加上企業(yè)誠信文化尚未完全到位，治理結構的建設尚有處在相對比較初級的階段，使得國有企業(yè)內部控制建設要照顧的變量有顯現的特性，給國有企業(yè)內部控制建設提出了獨特的挑戰(zhàn)和要求，因此國有企業(yè)內部控制建設必須要適應這些風險和特質。

三、適當選擇內部控制建設關鍵的變量

國有企業(yè)建設有效的內部控制需要克服的障礙很多，即包括文化、傳統、認知等上層建筑層面，也包括管理基礎薄弱、制度體系紊亂、地域廣、層級多等微觀操作層面，既有國家大的經濟環(huán)境和商業(yè)環(huán)境等外部影響，也有企業(yè)內部利益結構、干部體系、考核體系、報酬體系等內部影響?？偲饋砜?，之所以有諸多的變量需要考慮，主要是由于我國經濟發(fā)展的特殊階段和企業(yè)發(fā)展的特定階段所造成的。內部控制的建設過程是企業(yè)改善自己管理的一個過程，這種大體量的變量因素使這個過程變得無比艱難。 因為，一個管理系統的改變是圍繞著某個中心環(huán)節(jié)或變量進行的，諸多變量的同時改變，不僅使核心環(huán)節(jié)的選擇比較困難，其效果會不容易控制。 而內部控制又恰恰是涉及所有環(huán)節(jié)和變量的工作， 因此，內部控制建設的過程中，我們要分清事務的輕重緩急，適當選取關鍵環(huán)節(jié)，確定關鍵節(jié)點和關鍵目標，不追求一蹴而就的全方位完善，而是先急后緩，逐步完成整個體系的建設。

四、國企內部控制建設的路徑

由于對國企現階段發(fā)展特點所帶來的風險特點認識不足，加上國內對西方意義上的內部控制整體認知水平有限，所以，最近一段時間以來，各個層面都把很多大型國有企業(yè)出事歸結于內部控制制度的設置不到位。還經常牽強附會地把國外的安然、世通等企業(yè)出問題也歸結于內部控制設置不到位并借用來作為旁證，類推于國內企業(yè)，這其實是一種謬誤。和安然等公司一樣，大多數國內和國外企業(yè)出問題并不出在內部控制的設置上，而往往出在價值觀、文化層面和目標設置上。所以，內部控制的設置應該從文化層面開始。從控制角度出發(fā)去設置制度，不考慮人的主觀能動性，需要窮盡各種風險可能后，才能從政策和流程上對風險加以限制。 但是，風險的可能性是無法窮盡的，所以，無論什么樣的制度安排，都要靠人們的主觀能動性來發(fā)揮控制的作用，內部控制制度的設置只不過是給有意愿防范運營風險、保護資產安全和報表數據準確的人們以一個標準和工具，使操作變得更方便。

國有企業(yè)的經營環(huán)境在高速演進，企業(yè)在適應環(huán)境的過程中在不斷地調整自己的認知、變換著經營模式和管理模式，企業(yè)本身也處于高速發(fā)展、劇烈震蕩、持續(xù)的整合過程中。 所以企業(yè)本身并不是一個穩(wěn)定體，而內部控制建設需要相當長的周期，其主要控制載體政策與流程也需要相對穩(wěn)定的企業(yè)環(huán)境才能發(fā)揮作用。然而，我們觀察到的情況往往是：

（1）企業(yè)的傳統慣性對內部控制建設的影響很大，很多企業(yè)的管理層對內部控制認識程度和接受程度都比較低，不愿意改變舊有的流程和工作習慣，新的政策和流程與舊有習慣稍有沖抵，就放棄執(zhí)行新的政策與流程，使內部控制建設成果被束之高閣。

（2）COSO框架對流程的要求過于繁瑣，不是很適合變化中的企業(yè)。我們在內部控制建設實踐中發(fā)現，一個按照西方標準建設的流程循環(huán)尚未完成，企業(yè)由于并購、業(yè)務整合等原因已經發(fā)生了變化，使得流程不能操作。