市場經(jīng)濟體制下強化企業(yè)成本管理的對策研究

課題組

黨的十四大確定我國經(jīng)濟體制改革的目標模式是建立社會主義市場經(jīng)濟體制，十四屆三中全會進一步對社會主義市場經(jīng)濟中的若干問題做出了規(guī)定?！镀髽I(yè)財務(wù)通則》和《企業(yè)會計準則》又為企業(yè)財務(wù)、成本管理工作如何適應(yīng)市場經(jīng)濟并與國際慣例接軌制定了一系列基本法規(guī)。所有這些，都為我們搞好國民經(jīng)濟的細胞——企業(yè)，尤其是大中型國有企業(yè)指明了方向，并創(chuàng)造了一定的外部環(huán)境，也為我們研究、探討如何在市場經(jīng)濟體制下搞好成本管理工作、提高經(jīng)濟效益提出了新的課題。

在當今世界，企業(yè)之間的競爭，說到底就是產(chǎn)品質(zhì)量與成本價格之間的競爭。只有質(zhì)優(yōu)價廉的商品，才具有競爭力，才能占領(lǐng)國內(nèi)、國際市場，才會使企業(yè)在激烈的競爭中立于不敗之地。但改革開放以來，特別是近幾年來，在國民經(jīng)濟持續(xù)高速增長的同時，企業(yè)經(jīng)濟效益一直很不理想，企業(yè)成本居高不下。在新的經(jīng)濟體制下，企業(yè)如何強化成本管理，既是提高企業(yè)經(jīng)濟效益、增強企業(yè)活力的重要課題，又是增加國家財政積累、增強綜合國力的重要課題。我們以社會主義市場經(jīng)濟為背景，以企業(yè)長期利益與短期利益統(tǒng)一為基礎(chǔ)，就市場經(jīng)濟體制下如何強化企業(yè)成本管理問題提出下列思路與對策，供有關(guān)部門、商品經(jīng)濟管理者和經(jīng)營者考慮。

一、樹立與市場經(jīng)濟相適應(yīng)的成本管理觀念

1．樹立成本是費用與價值相統(tǒng)一的觀念

從費用角度看，成本是企業(yè)所發(fā)生的全部費用中的一部分，即是與商品的生產(chǎn)和經(jīng)營直接相關(guān)的費用。所以，從費用概念的角度考慮，企業(yè)所支付的成本必須要從銷售收入中得到補償，才能維持簡單再生產(chǎn)；企業(yè)成本越高，需要補償?shù)牟糠志驮蕉?，當需要補償?shù)牟糠殖^了企業(yè)的銷售收入，企業(yè)在財務(wù)上就表現(xiàn)為虧損。虧損的實質(zhì)就是減少企業(yè)的資本，當其達到企業(yè)資本總額時，企業(yè)就處于破產(chǎn)狀態(tài)，失去了參加市場經(jīng)濟角逐的法人資格。

從價值角度看，商品成本又是商品價值的一部分，是轉(zhuǎn)移到商品中的已經(jīng)被消耗的生產(chǎn)資料價值和勞動者支出的必要勞動創(chuàng)造的價值兩部分的總和。所以，從價值的角度考慮，成本是由企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營某種商品耗費的個別勞動時間決定的。但商品的總價值決定于社會一般生產(chǎn)經(jīng)營水平，并不決定于個別企業(yè)。企業(yè)要想在市場經(jīng)濟條件下盈利，只能設(shè)法降低商品的個別勞動時間——相對降低成本在銷售收入中的比率或絕對降低成本數(shù)額，這是市場經(jīng)濟客觀規(guī)律對企業(yè)經(jīng)營的客觀要求。

因此，從市場經(jīng)濟的意義上講，成本是企業(yè)生存與發(fā)展的重大課題，是每一位商品生產(chǎn)者、經(jīng)營者和管理者都必須關(guān)心的首要問題，正是出于這一點考慮，我們把成本問題與市場經(jīng)濟體制聯(lián)系在一起，對我國企業(yè)的成本管理問題再次進行研究與探討。

2．樹立企業(yè)是微觀成本管理主體新觀念

過去，在我國計劃經(jīng)濟體制下，國營企業(yè)的成本管理和降低成本的工作都是以政府為主體，由各級政府給企業(yè)下達降低成本計劃或指標。企業(yè)為完成上級下達的降低計劃而開展內(nèi)部成本管理，這不是出于自身的需要，因而缺乏主動性和責任感。

隨著企業(yè)法人制度的建立，企業(yè)經(jīng)營機制必然相應(yīng)轉(zhuǎn)換。作為一個獨立的法人，就應(yīng)履行自負盈虧的責任，在外界條件大體相同的情況下，企業(yè)成本的升降直接影響企業(yè)經(jīng)濟效益的高低。因此，加強成本管理，降低產(chǎn)品成本在商品價格中的比重，就成為企業(yè)管理活動中舉足輕重的重大問題。要把過去上級叫企業(yè)管成本，變成企業(yè)自身主動管，這是一種觀念上的轉(zhuǎn)變。只有確立企業(yè)是微觀成本管理主體的觀念，企業(yè)才能在成本管理上下真功夫。企業(yè)只有不斷降低成本，才能消化外部各種不利因素，使經(jīng)濟效益逐年增加，只有狠抓成本管理，才能做到物美價廉，在激烈的市場競爭中取勝；只有狠抓成本管理，才能提高經(jīng)濟效益，使企業(yè)不斷發(fā)展壯大，并在企業(yè)內(nèi)部增強凝聚力和向心力。

3．樹立成本與經(jīng)濟效益對立統(tǒng)一的觀念

企業(yè)要以經(jīng)濟效益為中心，提高企業(yè)的經(jīng)濟效益重要突破口之一就是降低成本，成本降低了，利潤就增加了，因此從總體上看，降低成本與提高經(jīng)濟效益是沒有矛盾的。但成本的降低還是升高，必須服務(wù)于、服從于整體經(jīng)濟效益的要求，決不能單純?yōu)榻档湍骋画h(huán)節(jié)的成本而忽視全局經(jīng)濟效益，為降低某一會計期間的成本而損害企業(yè)的長期利益。我們認為，在市場經(jīng)濟條件下，強化成本管理不能簡單地等同于降低成本數(shù)額，有時，增加必要的費用投資也是降低成本的重要舉措，如為擴大銷售量而支付的廣告、宣傳費用。隨著銷售量的擴大，每個單位產(chǎn)品的成本有可能降低，而企業(yè)獲得的經(jīng)濟效益有可能增加。只要某種經(jīng)營行為所帶來的短期收益或長期收益符合經(jīng)濟效益最大原則，就不能片面地強調(diào)降低成本。

4．樹立長期利益與短期利益相統(tǒng)一的觀念

針對目前一些企業(yè)管理者為了求得承包利潤目標的完成，采用降低當期成本、損害企業(yè)長遠利益的“竭澤而漁”對策的行為，1990年財政部專門對承包的國營商業(yè)企業(yè)規(guī)定必須計提“商品削價準備金”會計核算制度。在新的經(jīng)濟體制下，由于利益的驅(qū)動，不同的利益主體廣泛存在著不同行為。因此，強化企業(yè)成本管理的重要內(nèi)容之一，就是應(yīng)該建立健全有效的管理機制，協(xié)調(diào)各利益主體的矛盾，兼顧長期利益與短期利益的矛盾，防止成本管理中的短期行為。

5．樹立微觀利益與宏觀利益統(tǒng)一的觀念

社會主義生產(chǎn)力的提高，需要正確處理國家、企業(yè)、職工三者之間的利益關(guān)系。在社會主義市場經(jīng)濟體制條件下，由于不同利益主體的利益關(guān)系重新分配，要求成本管理逐步建立以企業(yè)成本管理為主體，以國家成本管理為主導，國家規(guī)定計稅成本、控制宏觀經(jīng)濟資源耗費與企業(yè)圍繞自身經(jīng)濟效益負責調(diào)控微觀成本相結(jié)合的成本管理新模式。繼續(xù)沿用計劃經(jīng)濟體制下的成本管制方法和認為市場經(jīng)濟就是放任企業(yè)自己管理成本、政府不必宏觀調(diào)控的想法，由于違背了成本管理的微觀利益與宏觀利益相統(tǒng)一的原則，都是不可取的。

6．用辯證法的思維方式進行成本管理

優(yōu)質(zhì)、高產(chǎn)、低耗、高效是辯證的統(tǒng)一體，成本的升高與降低，也應(yīng)該用辯證的思維方式進行分析和管理。在市場經(jīng)濟條件下，成本不變是相對的，變是絕對的。成本的變化要與質(zhì)量的優(yōu)劣、批量的增減相對應(yīng)，與產(chǎn)品的改進改型相配比，要切忌成本管理工作中的片面性，注意其相關(guān)性，必須處理好以下幾個關(guān)系：

（1）要處理好局部責任成本與總成本的關(guān)系。各個環(huán)節(jié)的成本降低一般反映總成本的節(jié)約，但有時也會發(fā)生局部環(huán)節(jié)的節(jié)約使總成本升高，在這種情況下，必須是局部服從全局，樹立整體節(jié)約觀念。

（2）要處理好成本與價格的關(guān)系。一般說來，成本對象耗費的料、工、費的市場價格與成本具有成正比的關(guān)系；成本對象完工后商品出售的市場價格卻與成本不一定成正比，市場價格下跌，要求成本進一步降低，市場價格上漲，為多求盈利，經(jīng)營管理也要求成本盡可能降低。所以，成本管理的重要目標之一就是要求價格成本率逐步下降。

（3）處理好成本與批量的關(guān)系。當產(chǎn)品批量達到一定規(guī)模（指經(jīng)濟規(guī)模）時，成本是會相對下降的，這體現(xiàn)了規(guī)模經(jīng)濟對降低成本的優(yōu)勢。

（4）處理好成本與銷售的關(guān)系。銷售是市場經(jīng)濟條件下商品生產(chǎn)經(jīng)營的龍頭，只有銷出去的產(chǎn)品，其成本的節(jié)約才有真實意義，才會給企業(yè)帶來實際上的利潤。那種滯銷或無銷路的產(chǎn)品，成本再低也是一種浪費，這是市場經(jīng)濟區(qū)別于計劃經(jīng)濟的顯著標志。

（5）處理好成本與質(zhì)量的關(guān)系。物美與價廉都是相對的，即同檔次的產(chǎn)品價格相對低廉。成本管理要按價值工程學的原理，正確處理產(chǎn)品的成本、功能與價值之間的關(guān)系，將功能價值比最低作為成本管理的重要內(nèi)容。

7．成本目標的分解考核要防止片面性

企業(yè)內(nèi)部成本目標的分解、考核，要根據(jù)規(guī)模大小而定，能使用相對數(shù)的，盡量采用相對數(shù)據(jù)下達。如一些國有大中型企業(yè)，按照其內(nèi)部組織生產(chǎn)經(jīng)濟活動的特點，一般可劃分為六種分解模式：

（1）對產(chǎn)品開發(fā)、設(shè)計和新產(chǎn)品試制，應(yīng)下達“目標設(shè)計成本”（可采取目標成本占預(yù)計售價的百分比下達）。試制過程，下達新產(chǎn)品試制費目標。

（2）對生產(chǎn)車間下達成本降低額或內(nèi)部利潤目標（目前企業(yè)采用的內(nèi)部利潤指標的實質(zhì)就是節(jié)約額）。

（3）對供應(yīng)、銷售部門，一要制定價格控制目標，二要下達進貨費用、銷售費用占供貨和銷貨額的百分比。

（4）對技術(shù)科室（有一定工藝試驗手段的）下達消耗與費用及外部創(chuàng)收目標，考核其收支差額。

（5）對管理、服務(wù)性科室，按年度總費用目標，分解到各主管業(yè)務(wù)部門下達考核。如對技安環(huán)保部門下達保健費目標；對警衛(wèi)消防部門下達警衛(wèi)消防費用目標；對財務(wù)部門下達財務(wù)費用目標；等等。

（6）對企業(yè)興辦的第三產(chǎn)業(yè)，聯(lián)辦企業(yè)要按有償使用的原則收取設(shè)備、房屋租金、人員工資和水電費等，按期沖減企業(yè)成本費用的支出。

我們認為，目前在微觀成本管理工作中，應(yīng)盡可能采用相對數(shù)控制，才能適應(yīng)市場多變的特點，才不致埋沒管理者的業(yè)績，才能調(diào)動廣大干部、職工的積極性，使企業(yè)管理工作有生氣，為成本管理工作不斷向縱深發(fā)展創(chuàng)造良好條件。

8．強化企業(yè)成本管理是企業(yè)提高長期經(jīng)濟效益的可靠途徑

當前企業(yè)的經(jīng)濟效益形成是多種因素的綜合反映。諸如靠商品提價會給企業(yè)帶來經(jīng)濟效益；靠政策給企業(yè)帶來經(jīng)濟效益；靠增加投入來提高經(jīng)濟效益；靠管理產(chǎn)生經(jīng)濟效益；等等。

在社會主義市場經(jīng)濟體制下，通過漲價來增加企業(yè)的經(jīng)濟效益，只有在賣方市場的條件下才能得以實現(xiàn)。隨著社會主義生產(chǎn)力的提高和商品經(jīng)濟的充分發(fā)展，企業(yè)主要面臨的市場將是買方市場。因此，靠漲價增加經(jīng)濟效益的經(jīng)營思想與市場經(jīng)濟的實際發(fā)展趨勢相悖。市場經(jīng)濟是一種公平的、規(guī)范的競爭，在兩種經(jīng)濟體制交替時期，為了推進改革的進程，國家對某些行業(yè)、企業(yè)的優(yōu)惠政策傾斜僅是權(quán)宜之計，只是暫時的措施，有些是扶植性的，這些做法隨著時間的流逝將逐步被取締。因此，企業(yè)絕不能把靠國家優(yōu)惠政策提高經(jīng)濟效益作為市場經(jīng)濟體制中的企業(yè)改革指導思想。靠增加投入，在一定時期內(nèi)、一定范圍內(nèi)也能給企業(yè)帶來經(jīng)濟效益，但是多投入，一要企業(yè)有經(jīng)濟實力，二在過度負債的情況下企業(yè)要背上沉重的債務(wù)包袱，市場風云變幻，企業(yè)財務(wù)風險的增加對于企業(yè)在市場競爭中并不有利。因此，靠管理出效益是我們提倡的基本觀點。在市場經(jīng)濟條件下，管理效益對企業(yè)的經(jīng)營活動是一種“不花錢的基本建設(shè)”，它少有依靠外部條件的支撐，主要是靠經(jīng)營管理者和廣大職工發(fā)揮自己的主觀能動性就能實現(xiàn)，是社會主義市場經(jīng)濟體制下經(jīng)營企業(yè)的真本領(lǐng)，也是提高企業(yè)長期經(jīng)濟效益的可靠途徑。

在當前，不少企業(yè)經(jīng)營管理者認為：成本管理不能“包羅萬象”，從而不重視成本管理。這種經(jīng)營管理思潮是導致企業(yè)成本管理弱化的思想基礎(chǔ)，決不能等閑視之。持有上述觀點的經(jīng)營者，首先他們不知道各行各業(yè)都有成本管理問題，都必須強化成本的約束。否則，即使企業(yè)從事再多的跨行業(yè)跨地區(qū)的聯(lián)辦企業(yè)，第二、第三產(chǎn)業(yè)，也都會因為這些單位的成本失控而導致經(jīng)濟效益流失。其次，從廣義的降低成本來看，企業(yè)通過內(nèi)部挖潛（利用現(xiàn)有的資源人力物資）興辦各種經(jīng)營實體，本身也會減輕主辦企業(yè)的成本負擔，這又怎么說不是在抓成本管理呢？

二、強化企業(yè)成本管理的主要對策

1．制定成本目標，推行目標成本管理

目標管理是企業(yè)現(xiàn)代化管理方法之一。

現(xiàn)代企業(yè)應(yīng)當建立起在廠長（總經(jīng)理）領(lǐng)導下的，以總會計師為首的目標成本管理組織體系。定期研究制定成本目標，分解成本目標，從事日常的成本管理、控制與考核，促進企業(yè)成本管理工作不間斷地一浪高過一浪地向前發(fā)展。從而消化外界漲價的不利因素，保證企業(yè)經(jīng)濟效益的不斷提高。

當前，根據(jù)我國企業(yè)的實際情況，目標成本可按下列公式制定：目標銷售成本＝目標銷售收入-目標銷售稅金-目標銷售利潤

然后再將目標銷售總成本初次分解為制造成本和期間費用兩大項。當企業(yè)分析了目標成本的可行性之后，就必須全力以赴地狠抓落實。除了品種產(chǎn)量，銷售收入分頭落實外，對目標成本應(yīng)按全面的全過程的管理原則，分步驟地進行分解：

（1）設(shè)計成本（也可稱“先天成本”）。對某項新產(chǎn)品的開發(fā)投入，要制定目標設(shè)計成本，在產(chǎn)品投入批量生產(chǎn)前就明確提出產(chǎn)品設(shè)計的各項物料消耗應(yīng)控制的水平（與市場售價的比例或絕對值），使產(chǎn)品的功能、價值、成本相匹配，不搞剩余功能，去掉多余功能。設(shè)計成本一般指制造過程的直接費用。

（2）工藝選擇成本。在新產(chǎn)品設(shè)計定型后投入批量生產(chǎn)所需要的物質(zhì)條件，包括設(shè)備、面積、工藝裝備、供料尺寸規(guī)格、下料方式及工藝流程；上述條件與生產(chǎn)批量構(gòu)成批量成本消耗。為此制定和控制設(shè)備投入、工裝制造項數(shù)、人工費用（工時）及供料規(guī)格，就成為重要的成本目標了。

（3）物資進貨成本。在保證進貨批量、質(zhì)量進度要求的同時，必須制定主要原料的單臺“供應(yīng)成本”和百元供料的“供貨成本”。

（4）生產(chǎn)過程的“制造成本”。它包括按現(xiàn)行財會制度規(guī)定的在生產(chǎn)過程消耗的各種原材料、輔助材料、燃料、動力、工夾具攤銷、人工費用和制造費用。

（5）“管理成本”。即為組織管理生產(chǎn)活動而支付的各項費用，應(yīng)按內(nèi)部各職能部門分解，按預(yù)算數(shù)控制。

（6）資金使用成本。即企業(yè)為組織生產(chǎn)經(jīng)營活動所占用的各項借款利息，籌資費用，應(yīng)專項控制。

（7）質(zhì)量成本。為保證產(chǎn)品質(zhì)量而花費的各項成本，包括預(yù)防成本，損失性成本和售后服務(wù)成本，這些都應(yīng)控制在一定的產(chǎn)值、收入比例之內(nèi)。

（8）市場成本。即企業(yè)為將產(chǎn)品打入市場所花費的廣告費、宣傳費、展覽費等。這一部分成本亦應(yīng)按收入比例確定，用絕對額控制。

2．成本管理要與當前行之有效的內(nèi)部經(jīng)營承包、責任成本核算有機結(jié)合

在確定目標之后，還必須解決執(zhí)行結(jié)果的反饋問題。因此，日常的、具體的成本核算和指標考核就成為非常重要的問題。

指標管理與成本核算都是企業(yè)開展經(jīng)濟核算的重要內(nèi)容，鑒于在當前各企業(yè)都已經(jīng)劃小核算單位、開展內(nèi)部經(jīng)營承包，因此成本管理中的考核與核算便可以、也應(yīng)該與之有機地結(jié)合，不必另搞一套。

（1）企業(yè)內(nèi)部各承包單位必須將成本目標納入承包指標體系之中與其他責任目標一道考核、落實責任并與合同中的獎懲掛鉤。對無量化考核的處室，應(yīng)實行費用預(yù)算控制，特殊情況采取總會計師“一支筆”審批，這樣，落實目標的問題就迎刃而解了。

（2）成本管理必須與企業(yè)內(nèi)部開展的責任成本核算有機結(jié)合。所謂“責任成本”，就是按企業(yè)內(nèi)部分工責任區(qū)域，為完成工作目標承包人分管的、并有實際控制權(quán)的成本費用支出。這就是責任成本的核算范圍。各承包單位通過定期的責任成本匯集、核算、計算出實際的成本資料，然后與目標成本對照，定期開展成本分析，找出脫離目標的原因，提出改進措施，這就構(gòu)成了成本管理的全部內(nèi)容。當然它也是評價承包人乃至責任單位業(yè)績的標準之一。

3．運用“制造成本法”為企業(yè)經(jīng)營管理服務(wù)

財政部新頒的“兩則”都明確地提出了用國際通行的“制造成本法”取代過去執(zhí)行多年的“完全成本法”。這兩種成本法的變更絕不是簡單的會計算賬的技術(shù)問題，而是財務(wù)成本工作由傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟模式向市場經(jīng)濟模式的轉(zhuǎn)變。

過去我們沿用的“完全成本法”，從計劃經(jīng)濟角度看是比較適應(yīng)的。首先它計算的產(chǎn)品成本是完全的，體現(xiàn)了創(chuàng)造價值與成本消耗的比例關(guān)系。其次，它可以作為國家對新產(chǎn)品定價和老產(chǎn)品調(diào)價的基礎(chǔ)，把社會平均成本加上法定的稅率和適當?shù)男袠I(yè)利潤率，就得出了產(chǎn)品價格。但是它也有一個致命的弊端，就是把與構(gòu)成產(chǎn)品實體并不密切的各項費用性支出捆在一起，全部分配到產(chǎn)品成本中去，只要企業(yè)生產(chǎn)上去了，成本就相對降低了。它沒有與企業(yè)的經(jīng)營、產(chǎn)品銷售活動緊密掛鉤，形成本期不銷售產(chǎn)品不反映虧損，當產(chǎn)品成本高于銷售價時，銷售收入越多企業(yè)虧損越大，使經(jīng)營者很難理解，并容易給后期帶來潛虧包袱。

“制造成本法”是將全部成本劃分為兩大部分：第一部分為生產(chǎn)單位（一般指車間）為從事生產(chǎn)活動所發(fā)生的“制造成本”。第二部分為企業(yè)組織、管理生產(chǎn)活動所發(fā)生的“管理費用”、“財務(wù)費用”和“銷售費用”，統(tǒng)稱為“期間費用”。兩者的處理方法是：第一部分制造成本在生產(chǎn)出來的產(chǎn)成品和在產(chǎn)品中分配；第二部分“期間費用”，與銷售損益掛鉤，直接計入當期銷售損益，這就非常直觀。另外，資產(chǎn)的保留價值大大減少，一般不會出現(xiàn)成本與售價倒掛的情況。所有這些都是對企業(yè)非常有利的。美中不足的是對壟斷性企業(yè)或價格由國家審批的企業(yè)，作為定價基礎(chǔ)的成本資料就不完整了，需要采取補充辦法加以完善。

根據(jù)以上分析，從總體上看，“制造成本法”與“完全成本法”相比，前者優(yōu)于后者。因此，會計人員要按新制度界定的成本計算口徑，為企業(yè)經(jīng)營管理服務(wù)。

4．強化成本管理的主攻方向

企業(yè)要控制成本消耗，成本中哪些是可控的，哪些是不可控的，這是企業(yè)在強化成本管理工作中必須解決的首要問題。我們認為，隨著企業(yè)法人制度的建立健全和宏觀調(diào)控機制的完善以及政府行為的規(guī)范，企業(yè)成本費用支出將越來越多屬于可控制的（包括可預(yù)見的）。正是基于這一點，我們提出了強化微觀成本管理是企業(yè)經(jīng)營的重要課題，提醒我國企業(yè)家注意到隨著國家宏觀調(diào)控機制的建立健全，市場經(jīng)濟的優(yōu)勝劣汰原則對企業(yè)成本管理提出了更高的要求。本報告所談的主攻方向，首先必須用這一指導思想統(tǒng)帥，再加上得力的組織措施、技術(shù)攻關(guān)，才會取得豐碩的成果。

企業(yè)降低成本的潛力是很大的，途徑也是多方面的，必須結(jié)合本企業(yè)特點，選準主攻方向，才能做到事半功倍。這里僅舉四個例子：

（1）重視設(shè)計成本即“先天成本”的管理。當企業(yè)開發(fā)設(shè)計新產(chǎn)品時，一定要做好市場分析、價格預(yù)測和成本控制，要使企業(yè)的產(chǎn)品成本在新產(chǎn)品誕生時獲得較理想的目標，即“目標設(shè)計成本=售價-稅金-目標邊際利潤”。將這一關(guān)把住，是一種長遠的成本管理，企業(yè)應(yīng)該以此為重點，要把產(chǎn)品的檔次、功能、價值與成本協(xié)調(diào)一致。

（2）壓縮管理費用開支。管理費用逐年增大并不可怕，可怕的是占總成本的比重逐年上升。在這方面，許多企業(yè)感到“棘手”，因而“束之高閣”。我們認為，要開展成本管理就必須先從組織管理上“開刀”，壓縮管理費用的關(guān)鍵是精簡機構(gòu)和人員。因為管理費用中，大量的是人頭經(jīng)費，把龐大的“二線”人員減下來，管理費用自然降低，這也是企業(yè)深化改革的必由之路。至于如何消化富余人員，許多企業(yè)在改革中已經(jīng)走出了路子，無需擔心。

（3）企業(yè)的貸款多，利息支出大，財務(wù)費用年年增多，也應(yīng)該成為這些企業(yè)選擇的重點。我們說，借款付息是理所當然的，壓縮利息支出的關(guān)鍵，一是提高貸款資金的利潤率，二是減少不合理的資金占用，加速資金周轉(zhuǎn)。目前一些企業(yè)產(chǎn)成品積壓，發(fā)出商品和應(yīng)收貸款資金占用越來越大，嚴重影響到企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營活動的進行。因此，抓提高貸款資金利潤率、抓擴大銷售收入、抓正確使用結(jié)算方式等經(jīng)營工作，就成了成本管理的重要內(nèi)容。做了上述工作之后，又何言利息支出不能壓縮呢？

（4）針對成本、費用的不同特點，采取不同的成本控制方法。如針對管理費用中的大部分為固定費用，大多受企業(yè)管理方針和決定的影響，由高級管理層負責，容易被疏忽、失去控制的特點，應(yīng)采用計劃控制或?qū)徟刂啤ζ渲幸恍S銷售額的變動成正比增加的電話費、電報費、文具及辦公用品等費用，可按銷售凈額的一定比例確定，以使其費用額與業(yè)務(wù)的實際需要聯(lián)系得更緊密。又如，針對銷售費用具有較多的變動成分，可與銷售貢獻相配合的特點，將銷售費用的控制與銷售量結(jié)合起來，以銷售貢獻衡量銷售費用的合理性和有效性，按不同銷售規(guī)模控制費用開支的大小，采用開源的思想相對降低銷售費用，而不是一味片面地壓縮銷售開支。

選擇主攻方向要層層選，不但廠部要選，基層責任單位和廣大職工也要根據(jù)自己的責任進行選擇，從而形成與社會主義生產(chǎn)力發(fā)展相適應(yīng)的“千斤擔子眾人挑，人人肩上有指標”的全員成本管理的新局面。

三、加強企業(yè)成本管理的外部環(huán)境建設(shè)

建立健全社會主義市場經(jīng)濟體制下的新型企業(yè)成本管理，除了企業(yè)的管理經(jīng)營者要轉(zhuǎn)變觀念，大力開展自身的成本管理工作之外，還必須依托良好的外部環(huán)境。

（1）政府應(yīng)幫助國有大中型企業(yè)解決長期存在的幾大難題，如明虧與潛虧的掛賬，資本金嚴重不足，債務(wù)包袱沉重以及企業(yè)辦社會等問題。建議通過全國性的清產(chǎn)核資，把掛賬核銷，把相當一部分貸款轉(zhuǎn)為國有資本金，加快社會保險機制的改革步伐，把企業(yè)辦社會的包袱逐步移交給社會，從而減輕企業(yè)負擔，使企業(yè)在市場競爭的角逐中能輕裝上陣。

（2）創(chuàng)造一個公平的競爭環(huán)境，當前尤其重要的是使國有大中型企業(yè)在人才流動、工資管理、稅收財會、成本管理等經(jīng)營機制方面真正享有與“三資”企業(yè)、鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)、私營企業(yè)相同的競爭條件。

（3）理順企業(yè)與國家的關(guān)系。無論是國家財政、稅收主管部門，還是企業(yè)廠長、職工，都應(yīng)本著是否有利于社會主義生產(chǎn)力發(fā)展的原則，規(guī)范成本行為，國家作為國有企業(yè)的所有者，為實現(xiàn)其政治職能，應(yīng)該對企業(yè)收取稅金，參加企業(yè)的利潤分配?，F(xiàn)在主要存在的問題是，一些政府主管部門經(jīng)常采用給政策不給錢的措施，用行政手段強迫企業(yè)擴大成本、費用開支；一些經(jīng)濟綜合主管部門或社會事業(yè)機構(gòu)，在財政撥款壓縮的改革過程中，對企業(yè)進行亂收費。這些不可控成本、費用開支，是企業(yè)建立和健全成本管理機制過程中的嚴重障礙。國家有關(guān)部門應(yīng)進一步改進以總產(chǎn)值為主要指標對地區(qū)、部門、企業(yè)進行考核的傳統(tǒng)做法，真正轉(zhuǎn)變?yōu)橐越?jīng)濟效益作為主要考核指標，從而支持和促進企業(yè)切實把注意力轉(zhuǎn)移到加強成本管理、提高經(jīng)濟效益上來。

（4）加強企業(yè)成本管理的法制建設(shè)。20世紀80年代頒布的《成本管理條例》是計劃經(jīng)濟體制的產(chǎn)物，已經(jīng)不適應(yīng)于社會主義市場經(jīng)濟體制。但目前成本法規(guī)又散見于各法規(guī)、制度之中，并缺乏一致性，如《企業(yè)財務(wù)準則》中對企業(yè)成本、費用的界定，與分行業(yè)會計制度并不完全統(tǒng)一，與稅法規(guī)定相差甚遠；如國有大中型企業(yè)、“三資”企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、個體經(jīng)營者在實際經(jīng)營活動中，成本、費用范圍的界定與管理也方法各異，處于一種無序的狀態(tài)。我們認為，在建立健全社會主義市場經(jīng)濟過程中，無論哪一個利益主體，都必須按照社會主義市場經(jīng)濟體制的總體格局，本著發(fā)展社會主義生產(chǎn)力的指導思想，用成本法來規(guī)范成本管理行為，樹立新型的、與市場經(jīng)濟吻合的成本管理觀念，縮短兩種成本管理機制轉(zhuǎn)變的“無序期”。建議國家及早研究制定成本法，使國家的宏觀管理透明化、法制化，要求大家共念一本“經(jīng)”。對于違反成本法的超越權(quán)限侵害他人權(quán)益的行為，應(yīng)承擔相應(yīng)的法律責任。

課題組顧問：毛伯林 屈信濂

組長：何世君 彭家全

執(zhí)筆：曾憲周 王 吾 金洪敞

成員：惠應(yīng)楨 唐煥道 劉本發(fā) 蔡春 朱鳳紀 馬青青 黃瑞士

（錄自《會計研究》1994年第2期；載入《財務(wù)成本研究》1993年第13期，總第150期；獲成都市第四次優(yōu)秀科技論文一等獎，1995年8月；獲省市成本研究會一等獎；獲四川省政府哲學社會科學三等獎，載于《財務(wù)成本通訊》，1995年第8期）