二、內(nèi)部控制報告和評價的發(fā)展及動因

（一）最初對內(nèi)部控制報告的要求

在20世紀(jì)70年代中期，美國對內(nèi)部控制的關(guān)注主要集中在改善內(nèi)部控制系統(tǒng)方式，以及如何在審計中更好地考慮內(nèi)部控制上以控制審計風(fēng)險。然而，受1973~1976年的“水門事件”的影響，美國政府、立法機構(gòu)和其他規(guī)章制定部門開始密切關(guān)注內(nèi)部控制。

為了制止美國公司向外國政府官員行賄，美國國會于1977年通過了“反國外行賄法案”（Foreign Corrupt Practices Act of 1977,簡稱FCPA-1977）。該法案除了反腐敗條款外，還包含了要求公司管理層加強會計內(nèi)部控制的條款。該法案成為美國在公司內(nèi)部控制方面的第一個法案。FCPA要求公司對外報告的披露者設(shè)計一個內(nèi)部會計控制系統(tǒng)，并維持其有效性。

隨著FCPA法案的生效，美國注冊會計師協(xié)會于1974年成立科恩委員會（Cohen Commission）。1978年，科恩委員會發(fā)布科恩報告：一是建議公司管理層在披露財務(wù)報表時，提交一份關(guān)于內(nèi)部控制系統(tǒng)的報告；二是建議外部獨立審計師對管理者內(nèi)部控制報告提出審計報告。

（二）內(nèi)部控制的審計標(biāo)準(zhǔn)發(fā)展

科恩報告發(fā)布不久，美國財務(wù)經(jīng)理人協(xié)會（FEI）為幫助其成員實施，出具了內(nèi)部控制報告實施指南。由于FCPA立法和FEI內(nèi)部控制報告建議的推動，美國注冊會計師協(xié)會于1979年成立了內(nèi)部控制特別顧問委員會，即Minahan委員會，以對建立和評價內(nèi)部控制提供指南。其指南主要體現(xiàn)在職業(yè)審計的文件中。

1980年后，內(nèi)部控制審計的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)逐漸成形，并且內(nèi)部控制的專業(yè)準(zhǔn)則得到了很大發(fā)展，這些專業(yè)準(zhǔn)則逐漸得到了監(jiān)管者和立法者的認(rèn)可。 1980年，美國注冊會計師協(xié)會發(fā)布了外部獨立審計師對內(nèi)部控制進行評價報告的準(zhǔn)則；1982年，又發(fā)布了一個指南，指南要求外部獨立審計師在財務(wù)報表審計中要研究和評價內(nèi)部控制。

直到1985年，由于一系列公司破產(chǎn)和審計失敗訴訟案的發(fā)生，公眾的注意力才真正地集中在內(nèi)部控制上，因為公眾對企業(yè)管理當(dāng)局的行為、財務(wù)報告的適當(dāng)性以及外部獨立審計的有效性發(fā)生懷疑。從而導(dǎo)致了1985年美國全國反欺詐財務(wù)報告委員會（National Commission on Fraudulent Financial Reporting）的成立，即著名的Treadway委員會；該委員會由美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）、美國會計學(xué)會（AAA）、財務(wù)經(jīng)理協(xié)會（FEI）、國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）、管理會計學(xué)會（IMA）五大結(jié)構(gòu)共同發(fā)起。Treadway委員會的主要目標(biāo)是識別引發(fā)欺詐性財務(wù)報告的各種常見因素，并為減少這些事件的發(fā)生提供建議。

Treadway委員會于1987年發(fā)布調(diào)查報告。報告中寫道：大約50%的欺詐性財務(wù)報告是因為內(nèi)部控制失效引起，指出薄弱的內(nèi)部控制是許多欺詐性財務(wù)報告發(fā)生的主要原因。因而，Treadway委員會建議其五個發(fā)起組織再次發(fā)起設(shè)立一個專門研究內(nèi)部控制問題的委員會，即COSO委員會（Committee of Sponsoring Organizations of Treadway Commission）。

COSO委員會于1992年專題報告了《內(nèi)部控制――整體框架》。COSO的內(nèi)部控制框架是內(nèi)部控制發(fā)展史上的歷史性突破。COSO把內(nèi)部控制界定為一個過程，內(nèi)部控制有3個目標(biāo)、5個組成要素：3個目標(biāo)為經(jīng)營的效果和效率目標(biāo)、財務(wù)報告的可靠性目標(biāo)和法律法規(guī)的遵循性目標(biāo)；5個要素為控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控。1994年，COSO基于美國審計總署的批評，對COSO報告進行了修改，重點是擴大了內(nèi)部控制的范圍，增加了資產(chǎn)安全性目標(biāo)。